Responsabilità «in proprio» del liquidatore soggetta a termini decadenziali

I liquidatori di soggetti IRES, al ricorrere delle condizioni previste dall’art. 36 del DPR 602/73 possono dover rispondere in proprio dei debiti tributari rimasti insoddisfatti dopo la liquidazione, se non dimostrano l’assenza di mala gestio, ovvero che non sono stati soddisfatti creditori di rango inferiore al Fisco oppure che ai soci non sono stati assegnati denaro o beni prima di pagare i debiti erariali o ancora che, semplicemente, non c’era attivo da distribuire (c’è un’inversione dell’onere della prova a danno del liquidatore).

La responsabilità riguarda tutte le imposte e, sebbene su ciò non ci siano interventi giurisprudenziali espressi, non dovrebbe estendersi alle sanzioni.

L’ambito applicativo della responsabilità è stato oggetto di una sentenza delle Sezioni Unite del 2023, in cui, tra l’altro, i giudici hanno affermato che:
– il liquidatore non è un obbligato solidale posto che la sua responsabilità va accertata con atto motivato e sussiste solo alle condizioni imposte dalla norma;
– la sua responsabilità va fatta valere con un avviso di accertamento motivato e non con un semplice atto di riscossione, come potrebbe essere una cartella di pagamento o una intimazione ad adempiere (Cass. SS.UU. 27 novembre 2023 n. 32790).

Con la pronuncia n. 16811 dello scorso 23 giugno 2025 la Corte di Cassazione ha enunciato un principio da molti atteso: la responsabilità dell’art. 36 comma 1 del DPR 602/73 soggiace ai termini decadenziali di accertamento (che, quindi, non possono essere interrotti).

Nel punto 17 della richiamata pronuncia si legge infatti: “Riassumendo, perché operi la responsabilità del liquidatore ex art. 36 citato, non è necessario che l’atto impositivo sia notificato alla società prima della sua cancellazione dal registro delle imprese, né che il debito tributario della società sia iscritto a ruolo prima della cancellazione/estinzione di quest’ultima: ciò che rileva è che l’atto di accertamento sia notificato al liquidatore (o ad uno degli altri soggetti civilmente responsabili ai sensi dell’art. 36 del d.P.R. n. 600 del 1973) entro il termine di decadenza dal potere di accertamento e che sia motivato sia con riferimento ai presupposti e all’entità del debito tributario già facente capo alla società, sia con riferimento ai presupposti oggettivi e soggettivi di cui all’art. 36 cit. (qualità rivestita dal soggetto nei cui confronti si fa valere la responsabilità nell’ambito della compagine sociale)“.

Insomma, vengono ribaditi i principi affermati dalle Sezioni Unite ma con un tassello in più, ovvero quello dei termini di decadenza.
Purtroppo, in passato e per più di una volta era stata sostenuta la tesi della prescrizione (Cass. 15 ottobre 2001 n. 12546, Cass. 11 maggio 2012 n. 7327), tesi che, in modo forse un po’ ambiguo, viene ripresa anche nella sentenza in commento, precisamente al punto 15 (richiamando la Cass. SS.UU. 7 giugno 1989 n. 2767).

Se opera la prescrizione la posizione del liquidatore sarebbe fortemente compromessa, considerato che per definizione può essere interrotta da qualsiasi atto con cui si intima il pagamento.
Il tutto origina dal fatto che, secondo costante giurisprudenza, la responsabilità ex art. 36 comma 1 del DPR 602/73 non avrebbe natura fiscale ma civilistica, per fatto proprio del liquidatore.

Questa tesi, a nostro avviso, suscita più di una perplessità.
La responsabilità è contenuta in un testo palesemente inerente al diritto tributario (il DPR 602/73), va fatta valere mediante un atto indubbiamente impositivo (art. 36 comma 5 del DPR 602/73) che, altrettanto indubbiamente, può essere censurato solo dinanzi alla giustizia tributaria (art. 36 comma 6 del DPR 602/73).

Tanto basta per qualificare la responsabilità come tributaria, nonostante sia per fatto proprio del liquidatore. Così, sarebbe peraltro assolutamente coerente sostenere la tesi della decadenza e non della prescrizione.
Pur rilevando che il punto non risulta ancora essere stato trattato dalla giurisprudenza, se si sostiene che la responsabilità ha natura civilistica, allora si deve per coerenza sostenere la potenziale incostituzionalità dell’art. 36 comma 6 del DPR 602/73 nella parte in cui devolve alla giurisdizione tributaria questioni non fiscali (vedasi la sentenza della Corte Costituzionale n. 130 del 2008).